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Wie Leasing-Verträge steuerlich behandelt werden

Auch nach der Unternehmensteuerreform 2008 erfreut sich Leasing im unternehmerischen Bereich großer Beliebtheit. Der Betriebsausgabenabzug der zu zahlenden Raten hängt jedoch entscheidend davon ab, wem das Finanzamt den Leasing-Gegenstand zurechnet.

Für den leasenden Unternehmer liegt der steuerliche Vorteil im Wesentlichen in der vollen Abzugsfähigkeit der Leasing-Raten als Betriebsausgaben. Rechnen die Finanzämter das Leasing-Objekt ihm jedoch wirtschaftlich zu, bleiben nur die üblichen Absetzungen für Abnutzung (AfA). Keine Rolle spielt dabei das tatsächliche zivilrechtliche Eigentum des Leasing-Gebers. Bei der Vertragsgestaltung sollten Leasing-Nehmer und -Geber unbedingt beachten, dass Leasing-Verträge hinsichtlich der Beurteilung des wirtschaftlichen Eigentums am Leasing-Gegenstand immer in ihrer Gesamtheit beurteilt werden und demzufolge besondere Regelungen in Einzelverträgen durchaus zu einer von den folgenden Grundsätzen abweichenden Beurteilung führen können.

Sympathieträger Finanzierungs-Leasing

Obwohl die Leasing-Branche eine Vielzahl unterschiedlichster Vertragsvarianten anbietet, entscheiden sich die meisten Kunden für das Finanzierungs-Leasing. Eine solche Vertragsgestaltung liegt immer dann vor, wenn der Leasing-Vertrag während der vereinbarten Grundmietzeit von beiden Vertragspartnern nicht gekündigt werden kann. Die in der Grundmietzeit zu entrichtenden Raten müssen zudem mindestens die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie alle Neben- und Finanzierungskosten des Leasing-Nehmers abdecken.

Die ertragsteuerliche Behandlung des Finanzierungs-Leasing regelt der nach wie vor gültige "Mobilien-Leasing-Erlass" vom 19. April 1971. So wird hinsichtlich der Zurechnung eines Leasing-Gegenstandes insbesondere zwischen Verträgen mit Kaufoption und solchen ohne eine derartige Option unterschieden. Bei Verträgen ohne Optionsrecht wird der Leasing-Gegenstand dem Leasing-Geber zugerechnet, wenn die vertraglich vereinbarte Grundmietzeit mindestens 40 Prozent und höchstens 90 Prozent der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Leasing-Gegenstands beträgt.

Hingegen erfolgt die Zurechnung beim Leasing-Nehmer, wenn die Grundmietzeit weniger als 40 Prozent oder mehr als 90 Prozent der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer beträgt. Die Nutzungsdauer ist identisch mit der Abschreibungsdauer und damit abhängig von der amtlichen AfA-Tabelle. Handelt es sich hingegen um Leasing-Verträge mit Kaufoption, ist zusätzlich noch das Verhältnis vom zwischen Leasing-Geber und -Nehmer vereinbarten Kaufpreis zum Restbuchwert entscheidend.

Denn der Leasing-Gegenstand wird dem Leasing-Geber nur dann zugerechnet, wenn die Grundmietzeit mindestens 40 Prozent und höchstens 90 Prozent der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Leasing-Gegenstands beträgt und der vereinbarte Kaufpreis nicht niedriger ist als der unter Anwendung der linearen AfA nach der amtlichen AfA-Tabelle ermittelte Buchwert oder der niedrigere gemeine Wert im Zeitpunkt der Veräußerung.

Ähnlich erfolgt nach dem ebenfalls noch anzuwendenden Anwendungsschreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 21. März 1972 die steuerliche Zurechnung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern im Rahmen von Finanzierungs-Leasing-Verträgen, wobei als Besonderheit die Zurechnungskriterien für Gebäude und Grund und Boden getrennt geprüft werden. Konsequenterweise verbleibt bei Finanzierungs-Leasing-Verträgen ohne Kaufoption der Grund und Boden grundsätzlich beim Leasing-Geber.

Teilamortisations-Leasing als Alternative

Falls die in der Grundmietzeit zu entrichtenden Raten nur einen Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie der Nebenkosten des Leasing-Nehmers abdecken, weicht die Zurechnung des Leasing-Gegenstandes vom Finanzierungs-Leasing ab. So unterscheidet ein weiteres BMF-Schreiben vom 22. Dezember 1975 bei Teilamortisations-Leasing-Verträgen über bewegliche Wirtschaftsgüter gleich drei (Regel-)Vertragsgestaltungen:

• Bei einem Vertragsmodell, nach dem der Leasing-Nehmer zum Kauf des Leasing-Gegenstands zu einem bei Vertragsabschluss festgelegten Preis vom Leasing-Geber verpflichtet werden kann, ohne indessen ein Erwerbsrecht zu besitzen, hat allein der Leasing-Geber eine Chance auf Wertsteigerung. Aufgrund dessen verneint die Finanzverwaltung ein wirtschaftliches Eigentum des Leasing-Nehmers und rechnet den Leasing-Gegenstand dem Leasing-Geber zu.
  
  
• Darüber hinaus wird der Leasing-Geber nicht nur als zivilrechtlicher, sondern auch als wirtschaftlicher Eigentümer betrachtet, sofern bei einem vom Leasing-Nehmer nach Ablauf der Grundmietzeit kündbaren Vertrag mit Anrechnung des Veräußerungserlöses auf die von ihm zu leistende Schlusszahlung eine während der Mietzeit eingetretene Wertsteigerung in vollem Umfang dem Leasing-Geber zugute kommt.
  
  
• Dagegen erfolgt die Zurechnung beim Leasing-Nehmer, wenn bei einem Vertragsmodell mit Aufteilung des sich ergebenden Mehrerlöses bei Veräußerung des Leasing-Gegenstands der Leasing-Geber weniger als 25 Prozent des die Restamortisation (Differenz zwischen den Gesamtkosten des Leasing-Gebers und den in der Grundmietzeit entrichteten Leasing-Raten) übersteigenden Teils des Veräußerungserlöses erhält.

Weitere Vertragsvarianten

Zu den in der Praxis relevanten Leasing-Gestaltungen zählt sicherlich das operative Leasing (auch Operate oder Operating-Leasing genannt), dass sich durch weitaus kürzere Vertragslaufzeiten (üblicherweise unter 40 Prozent der betriebsüblichen Nutzungsdauer) als beim Finanzierungs-Leasing auszeichnet. Weil der Leasing-Geber während der Leasingzeit üblicherweise das Kostenrisiko für Reparaturen oder Wartung trägt, wird das Leasing-Objekt beim operativen Leasing im Regelfall dem Leasing-Geber zugerechnet.

Beim Sale-and-Lease-Back verkauft der Unternehmer ein ihm gehörendes Wirtschaftsgut und least es wieder zurück. Der steuerliche Vorteil liegt hier in der vorzeitigen Aufdeckung stiller Reserven des Anlagevermögens, um bei späteren Vermögensübertragungen die ansonsten fällige Erbschafts- oder Schenkungssteuer zu mindern. Zur Neutralisierung der aufgedeckten stillen Reserven kann für bestimmte Wirtschaftsgüter – insbesondere Immobilen – eine Reinvestitionsrücklage nach § 6b Einkommensteuergesetz gebildet werden.

Innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren (sechs Jahren bei neu hergestellten Gebäuden) muss die steuermindernde Rücklage anschließend für die Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsgut verwandt werden.

Trotz der ertragsteuerlichen Vorteile sollten Unternehmen die nach der Unternehmensteuerreform 2008 fällige Gewerbesteuer kritisch durchrechnen. Hier haben sich durch die notwendig gewordene Gegenfinanzierung der Steuergeschenke an Kapitalgesellschaften für das Leasing zwei wesentliche Änderungen ergeben:

Für gewerbesteuerliche Zwecke wurde dem Gewinn in der Vergangenheit die Hälfte der Zinsen für Dauerschulden hinzugerechnet. Die Unternehmensteuerreform 2008 vereinheitlicht die Hinzurechnung für Geld- und Sachkapitalüberlassung einheitlich auf 25 Prozent des Aufwandsbetrags. Damit wirken sich neben kurzfristigen Verbindlichkeiten nunmehr auch Mieten, Pachten, Leasing-Raten und die zeitlich befristete Überlassungen von Rechten (Softwarelizenzen, Konzessionen etc.) auf die Gewerbesteuer aus.

Mieten, Pachten, Leasing-Raten und Lizenzgebühren werden aber nicht in voller Höhe, sondern mit einem Viertel des Finanzierungsanteils hinzugerechnet. Diesen legt das Gewerbesteuergesetz (§ 8 Nummer 1 GewStG) pauschal bei

• mobilen Wirtschaftsgütern mit 20 Prozent der Miet- und Pachtzinsen einschließlich Leasing-Raten,
  
  
• bei immobilen Wirtschaftsgütern mit 75 Prozent der Miet- und Pachtzinsen einschließlich Leasing-Raten sowie
  
  
• bei der befristeten Überlassung von Rechten mit 25 Prozent der Aufwendungen

fest. Zur Schonung des Mittelstandes sind von der Hinzurechnung jedoch nur Betriebe mit Zins- und Finanzierungsaufwendungen von mindestens 100.000 Euro betroffen.

Erschwerend kommt hinzu, dass der Betriebsausgabenabzug der Gewerbesteuer sowie darauf anfallender Zinsen für Zeiträume ab dem 1. Januar 2008 komplett gestrichen wurde.

aus "Creditreform – das Unternehmermagazin aus der Verlagsgruppe Handelsblatt", Autor: Bernhard Lindgens

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